A dífícil tarefa de mensurar o ativo imobilizado

A edição da Lei nº 11.638, de 2007 marcou o início do processo de convergência de nossas normas contábeis com as normas internacionais (IFRS).

Dentre os diversos tópicos de interesse, optamos por abordar neste artigo àqueles que se relacionam com a mensuração do ativo imobilizado.

Segundo o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) 27, seção 35 do Pronunciamento para Pequenas e Médias Empresas (CPC PME), bem como o ICPC 10, desde janeiro deste ano as empresas devem identificar a vida útil econômica estimada de seus ativos imobilizados e adotar esse prazo para fins de reconhecimento da depreciação.

Faz-se necessário, ainda, estimar o valor que se espera realizar pela venda do bem ao fim de sua vida útil (valor residual), visando não depreciar esta parcela.
As diferenças entre os valores calculados pelas taxas obtidas tecnicamente e aquelas admitidas pelas autoridades fiscais deverão ser ajustadas na apuração do lucro real.
Caso a diferença entre os dois critérios não seja relevante, ou se o próprio saldo do ativo imobilizado for imaterial em relação ao ativo total ou patrimônio líquido, justifica-se a manutenção das taxas admitidas pelas autoridades fiscais, tendo em vista a aplicação do conceito de custo e benefício, pois a utilização de taxas de depreciação diferentes irá requerer adaptações nos sistemas e a criação de controles adicionais para apurar os ajustes na apuração do lucro tributável.

As taxas de depreciação admitidas para fins fiscais estão especificadas nas Instruções Normativas da Receita Federal do Brasil de nº 162, de 1998 e nº 130, de 1999. Cabe destacar que o regulamento do imposto de renda (RIR/99) assegura ao contribuinte o direito de reconhecer a depreciação adequada às condições de depreciação de seus bens, no entanto, exige que se faça prova dessa adequação. Aceita-se como prova, laudos emitidos pelo Instituto Nacional de Tecnologia.

Segundo o ICPC 10 o valor residual e a vida útil de um ativo são revisados pelo menos ao fim de cada exercício, e, se as expectativas diferirem das estimativas anteriores, a mudança deve ser contabilizada como mudança de estimativa contábil, segundo o Pronunciamento Técnico CPC 23 - Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro.

Outro aspecto relevante e de viés conservador é a necessidade de reduzir o valor dos ativos (tangíveis e intangíveis) ao seu valor recuperável, procedimento conhecido internacionalmente como impairment, previsto no CPC 01 e na seção 27 do CPC PME.

A norma prevê que anualmente, diante de indicadores de desvalorização, a entidade deve apurar o valor de realização por venda ou uso e comparar o maior destes valores com o valor contábil. Se o valor contábil for superior a provisão a ser reconhecida, tendo como contrapartida o resultado do exercício.

No Brasil convivemos com uma inflação controlada, no entanto, não se pode ignorar que o efeito acumulado após alguns anos pode ainda ser significativo.

Até o advento da Lei nº 11.638, de 2007, essas distorções eram minimizadas através da reavaliação de ativos. Todavia, o artigo 1º deste dispositivo legal deu nova redação ao artigo 182 da Lei nº 6.404, de 1976, eliminando a previsão legal para a constituição de reserva de reavaliação de ativos.

O ICPC 10, por seu turno, traz a possibilidade da mensuração do ativo imobilizado, quando da adoção inicial do CPC 27, pelo critério denominado custo atribuído (deemed cost). Essa possibilidade alcança também as pequenas e médias empresas, conforme previsto na seção 35 do pronunciamento específico para estas sociedades.

Verifica-se assim que a decisão de adotar ou não o custo atribuído é tomada uma única vez, quando da adoção inicial, o que coloca os administradores diante de uma decisão urgente, visto que, a adoção inicial do CPC 27 e do CPC PME deve ter como data base 1º de janeiro de 2010.

Ao adotar o custo atribuído, a administração deverá indicar ou assegurar que o avaliador destaque a vida útil remanescente e o valor residual previsto a fim de estabelecer o valor depreciável e a nova taxa de depreciação na data de adoção inicial.

A contrapartida do ajuste deve ser registrada em conta do patrimônio líquido, denominada "ajuste de avaliação Patrimonial", cujo saldo deverá ser reduzido pelo imposto de renda diferido passivo.

Nos anos subsequentes, parte do saldo dessa conta será periodicamente transferido para lucros acumulados, em montante idêntico à depreciação e as baixas referentes aos ativos imobilizados, objeto de atribuição de novo valor.

Esses valores deverão ser adicionados ao lucro líquido para fins de apuração do lucro tributável.

A norma não exige a contratação de especialistas para elaboração dos laudos que suportarão os ajustes e avaliações tratados anteriormente, no entanto, devido aos aspectos técnicos que os envolvem é recomendável esse procedimento. Um mesmo laudo pode solucionar várias questões: impairment, custo atribuído, novas taxas de depreciação, valor residual dos ativos. Assim, é possível minimizar os custos com a contratação de especialistas.

Por fim, ressaltamos que a prática contábil referente à inclusão das despesas financeiras no custo dos ativos imobilizados em construção, quando for possível determinar que efetivamente a captação destina-se à construção do ativo, foi reafirmada pelo CPC 27.
O CPC PME seções 17 e 25, por outro lado, visando simplificar as práticas contábeis para essas sociedades, determinam que o custo de empréstimos deva ser reconhecido como despesa no resultado no período em que são incorridos.

Observa-se, portanto, que a mensuração do ativo imobilizado reveste-se de complexidade para as quais as empresas devem se preparar, tanto do ponto de vista conceitual, quanto do ponto de vista de aplicação prática das normas, o que certamente envolve investimentos e adaptação dos controles do ativo para gerar as informações necessárias.

Pedro Cesar da Silva é advogado, contador, sócio diretor da ASPR Auditoria e Consultoria

Este artigo reflete as opiniões do autor, e não do jornal Valor Econômico. O jornal não se responsabiliza e nem pode ser responsabilizado pelas informações acima ou por prejuízos de qualquer natureza em decorrência do uso dessas informações

Veículo: Valor 05/05/2010